增值稅檢查中有關(guān)貨物賬的查帳技巧

　　增值稅檢查是我國(guó)稅收檢查的重要組成部分，檢查的重點(diǎn)是企業(yè)各類(lèi)貨物的收、發(fā)情況。工業(yè)企業(yè)貨物的收、發(fā)情況較為復(fù)雜，現(xiàn)以工業(yè)企業(yè)為例，探討一下對(duì)增值稅一般納稅人有關(guān)貨物賬的查賬技巧。

　　一、審查自制貨物

　　企業(yè)自制貨物，包括自制的產(chǎn)成品、半成品、在產(chǎn)品和自制材料等，是通過(guò)“產(chǎn)成品”、“自制半成品”、“原材料——自制材料”等賬戶(hù)核算的。尚未加工完成的在產(chǎn)品，一般記入“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)。審查時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)審查上述賬戶(hù)的貸方記錄及相關(guān)憑證，同時(shí)，對(duì)照審查有關(guān)收入賬戶(hù)或應(yīng)交稅金賬戶(hù)，看其計(jì)稅處理是否符合稅法規(guī)定。

　　審查時(shí)，通過(guò)“產(chǎn)成品”、“自制半成品”、“原材料——自制材料”或“生產(chǎn)成本”等賬戶(hù)的摘要欄記載，審核貸方記錄和相關(guān)會(huì)計(jì)憑證。先查閱記賬憑證中列示的科目對(duì)應(yīng)關(guān)系，即貸方所對(duì)應(yīng)的借方科目，判明自制貨物的去向。然后，審查記賬憑證所附的原始憑證，查明其數(shù)量和金額。在此基礎(chǔ)上，依照稅法規(guī)定，審查核實(shí)應(yīng)稅銷(xiāo)售額和銷(xiāo)項(xiàng)稅額。其具體審查辦法如下：

　�。ㄒ唬┤艚璺娇颇渴恰爱a(chǎn)品銷(xiāo)售成本”、“分期收款發(fā)出商品”、“產(chǎn)成品——委托代銷(xiāo)產(chǎn)品”、“其他業(yè)務(wù)支出——材料銷(xiāo)售成本”等科目，說(shuō)明企業(yè)將自制貨物用于對(duì)外銷(xiāo)售。此時(shí)，應(yīng)根據(jù)所銷(xiāo)售貨物的名稱(chēng)、規(guī)格、數(shù)量及銷(xiāo)售對(duì)象，查閱“產(chǎn)品銷(xiāo)售收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶(hù)及有關(guān)憑證，核實(shí)應(yīng)稅銷(xiāo)售額的確定是否正確，尤其是價(jià)外費(fèi)用、包裝物押金以及折扣銷(xiāo)售、還本銷(xiāo)售等特殊銷(xiāo)售形式的計(jì)稅處理有無(wú)差錯(cuò)；銷(xiāo)項(xiàng)稅額的計(jì)算是否準(zhǔn)確，有無(wú)直接按成本或會(huì)計(jì)銷(xiāo)售額計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額的情況。

　　（二）若借方科目是“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“預(yù)收賬款”或“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付利潤(rùn)”、“原材料”、“固定資產(chǎn)”等科目，說(shuō)明企業(yè)將自制貨物直接用于對(duì)外銷(xiāo)售，或抵償債務(wù)，支付應(yīng)付利潤(rùn)，以物易物等而未作銷(xiāo)售處理，卻直接按協(xié)議價(jià)格或成本價(jià)轉(zhuǎn)賬。遇到這種情況，應(yīng)仔細(xì)審查相關(guān)會(huì)計(jì)憑證如銷(xiāo)貨發(fā)票、貨物出庫(kù)單等，查明應(yīng)作未作銷(xiāo)售處理的自制貨物的數(shù)量，并依照同類(lèi)貨物的當(dāng)月或最近時(shí)期平均銷(xiāo)售價(jià)格或者組成計(jì)稅價(jià)格，確定其應(yīng)稅銷(xiāo)售額，再按照該類(lèi)貨物的適用稅率計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

　�。ㄈ�）若借方科目是“在建工程”、“其他業(yè)務(wù)支出——××勞務(wù)”、“遞延資產(chǎn)”或“待攤費(fèi)用（房屋建筑物修飾）”、“應(yīng)付福利費(fèi)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，說(shuō)明企業(yè)將自制貨物用于本企業(yè)的非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，或者用于對(duì)外投資、無(wú)償贈(zèng)送他人。這類(lèi)業(yè)務(wù)雖然不構(gòu)成會(huì)計(jì)銷(xiāo)售，但屬于稅法中規(guī)定的視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。在會(huì)計(jì)處理上可以不登記收入賬戶(hù)，直接按成本轉(zhuǎn)賬，但應(yīng)按稅法規(guī)定計(jì)算登記增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。審查時(shí)，若發(fā)現(xiàn)企業(yè)有上述業(yè)務(wù)，則應(yīng)進(jìn)一步審查相關(guān)記賬憑證，看是否列有“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目。若有，再接上述第（二）項(xiàng)的審查辦法，復(fù)核銷(xiāo)項(xiàng)稅額，并與記賬憑證上列示的稅金數(shù)額相核對(duì)，看是否相符。若沒(méi)有，則應(yīng)按上述辦法重新計(jì)算登記銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

　�。ㄋ模┤艚璺娇颇渴恰按�處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”，說(shuō)明企業(yè)自制貨物發(fā)生了損失。此時(shí)，需要查明記賬憑證上是否列有“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目，然后詳細(xì)審查貨物損失報(bào)告單和有關(guān)成本計(jì)算資料，核實(shí)非正常損失的自制貨物的數(shù)量、成本及其所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的成本，計(jì)算應(yīng)予轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。必要時(shí)，應(yīng)深入實(shí)地進(jìn)行盤(pán)查。

　　二、審查委托加工貨物

　　企業(yè)委托加工的貨物，在會(huì)計(jì)處理上，先通過(guò)“委托加工材料”等賬戶(hù)核算。待加工完成收回時(shí)，由“委托加工材料”賬戶(hù)轉(zhuǎn)入“原材料——委托加工材料”賬戶(hù)，或“包裝物——委托加工包裝物”賬戶(hù)。對(duì)委托加工貨物的審查，應(yīng)從以下兩方面進(jìn)行：

　�。ㄒ唬�審查“委托加工材料”賬戶(hù)。先通過(guò)“委托加工材料”賬戶(hù)的借方記載，查閱相關(guān)的會(huì)計(jì)憑證，若記賬憑證上列有“借記：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，則需查明該貨物是否為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅項(xiàng)目所用貨物；是否取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，專(zhuān)用發(fā)票的開(kāi)具是否符合規(guī)定的開(kāi)具要求；加工費(fèi)及稅金是否已經(jīng)支付。如果不同時(shí)具備上述條件，不得申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

　�。ǘ�）審查“原材料——委托加工材料”賬戶(hù)或“包裝物——委托加工包裝物”賬戶(hù)。按照規(guī)定，企業(yè)收回的委托加工的貨物，若用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，或者對(duì)外投資、無(wú)償贈(zèng)送他人，應(yīng)視同銷(xiāo)售計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額；若用于免稅項(xiàng)目或發(fā)生非正常損失，則不得計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。審查時(shí)，應(yīng)側(cè)重上述賬戶(hù)貸方記錄的審查。通過(guò)上述賬戶(hù)的貸方記載，查閱會(huì)計(jì)憑證。通過(guò)記賬憑證中列示的科目對(duì)應(yīng)關(guān)系，查明委托加工貨物的去向、數(shù)量、金額，繼而核實(shí)其計(jì)稅情況：

　　1.若借方科目是“其他業(yè)務(wù)支出（材料銷(xiāo)售成本）”，說(shuō)明企業(yè)將委托加工貨物用于對(duì)外銷(xiāo)售并己作銷(xiāo)售處理；若借方科目是“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”或“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付利潤(rùn)”、“原材料”等科目，說(shuō)明企業(yè)將委托加工貨物直接用于對(duì)外銷(xiāo)售，或抵償債務(wù)、支付應(yīng)付利潤(rùn)、以物易物等而未作銷(xiāo)售處理；若借方科目是“在建工程”、“其他業(yè)務(wù)支出（××勞務(wù)）”、“遞延資產(chǎn)”或“待攤費(fèi)用（房屋建筑物修飾）”、“應(yīng)付福利費(fèi)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“營(yíng)業(yè)外支出”等，說(shuō)明企業(yè)將委托加工貨物用于本企業(yè)的非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，或者用于對(duì)外投資、無(wú)償贈(zèng)送他人等。發(fā)現(xiàn)企業(yè)有上述業(yè)務(wù)，應(yīng)參照自制貨物的審查辦法，核實(shí)應(yīng)稅銷(xiāo)售額及銷(xiāo)項(xiàng)稅額，看其計(jì)稅處理是否符合稅法規(guī)定。

　　2.若借方科目是“生產(chǎn)成本”、制造費(fèi)用“、”管理費(fèi)用“、”產(chǎn)品銷(xiāo)售費(fèi)用“或”待攤費(fèi)用“，說(shuō)明企業(yè)將委托加工貨物用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，其進(jìn)項(xiàng)稅額是可以申報(bào)抵扣的，但若用于免稅項(xiàng)目，應(yīng)將其進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

　　3.若借方科目是“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”，說(shuō)明企業(yè)委托加工貨物發(fā)生了損失。此時(shí)，需要查明企業(yè)是否按規(guī)定依照損失貨物的實(shí)際成本和適用稅率計(jì)算轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　三、審查外購(gòu)貨物或接受投資、捐贈(zèng)、分配轉(zhuǎn)入貨物

　　采取實(shí)際成本組織材料核算的企業(yè)，其外購(gòu)材料或接受投資、捐贈(zèng)、分配轉(zhuǎn)入的材料，是通過(guò)“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶(hù)核算的。采用計(jì)劃成本組織材料核算的企業(yè)，先通過(guò)“材料采購(gòu)”核算購(gòu)進(jìn)成本，待材料驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)，按計(jì)劃成本轉(zhuǎn)入“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶(hù)。審查時(shí)，應(yīng)從材料收入、發(fā)出兩方面進(jìn)行：

　�。ㄒ唬�審查“材料采購(gòu)”或“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶(hù)借方記錄。通過(guò)上述賬戶(hù)的借方記載，查閱相關(guān)的記賬憑證及所附的原始憑證。若記賬憑證上列有“借記：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，則需查明：

　　1.該貨物是否為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅項(xiàng)目所用貨物，有無(wú)擴(kuò)大抵扣范圍多計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅額的情況。檢查前應(yīng)先查閱產(chǎn)品設(shè)計(jì)說(shuō)明資料，檢查看生產(chǎn)工藝過(guò)程，了解企業(yè)所生產(chǎn)的各種產(chǎn)品的耗料情況，掌握其材料構(gòu)成；查閱“固定資產(chǎn)目錄”和“材料目錄”，一方面了解企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品需要購(gòu)進(jìn)的貨物種類(lèi)，另一方面，了解企業(yè)“固定資產(chǎn)”與“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等存貨的劃分是否準(zhǔn)確，有無(wú)將應(yīng)作為固定資產(chǎn)管理的物資錯(cuò)劃為存貨的情況。然后，查閱記帳憑證所附的原始憑證。通過(guò)原始憑證如發(fā)票賬單，查明購(gòu)進(jìn)貨物的名稱(chēng)、品種、規(guī)格，并與已經(jīng)核實(shí)的企業(yè)材料、低值易耗品、包裝物等存貨目錄相對(duì)照，審查企業(yè)有無(wú)將購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)、在建工程所用物資、已確定特定用途即用于免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物（包括接受投資、捐贈(zèng)、分配轉(zhuǎn)入的貨物），一并計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情況。

　　2.是否取得法定的扣稅憑證，進(jìn)項(xiàng)稅額的確定是否正確。審查時(shí)，可通過(guò)查閱每張記賬憑證所附的原始憑證進(jìn)行核實(shí)：

　　對(duì)購(gòu)進(jìn)或接受投資、捐贈(zèng)、分配轉(zhuǎn)入或進(jìn)口的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅項(xiàng)目所用材料（包括低值易耗品、包裝物），要看其是否取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票或海關(guān)出具的完稅憑證，有無(wú)按普通發(fā)票計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情況。若取得專(zhuān)用發(fā)票，還要審查專(zhuān)用發(fā)票的開(kāi)具是否符合開(kāi)具要求。對(duì)不符合要求的專(zhuān)用發(fā)票，不得計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　對(duì)購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)應(yīng)稅項(xiàng)目所用的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，應(yīng)重點(diǎn)核查：企業(yè)使用收購(gòu)憑證是否是經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證，有無(wú)用自制收購(gòu)憑證計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情況；購(gòu)進(jìn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品是否屬于財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)的《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》規(guī)定的范圍，是否是從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中直接購(gòu)進(jìn)的；買(mǎi)價(jià)是否真實(shí)，扣除率是否準(zhǔn)確。

　　對(duì)購(gòu)進(jìn)的準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，應(yīng)重點(diǎn)核查：作為低扣憑證的的運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)是否屬于國(guó)有鐵路、民用航空、公路和水上運(yùn)輸單位開(kāi)具的貨票、或者從事貨物運(yùn)輸?shù)姆菄?guó)有運(yùn)輸單位開(kāi)具的套印全國(guó)統(tǒng)一發(fā)票監(jiān)制章的貨票，有無(wú)私制發(fā)票或者將非正式運(yùn)費(fèi)發(fā)票作為抵扣憑證的情況；據(jù)以計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物運(yùn)費(fèi)金額，是否為運(yùn)輸單位開(kāi)具的貨票上注明的運(yùn)費(fèi)和建設(shè)基金，有無(wú)將貨票上注明的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等一些雜費(fèi)也計(jì)入扣除的情況；扣除率是否正確，有無(wú)擅自提高扣除率，多計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅額的情況。

　　3.審查外購(gòu)材料入庫(kù)時(shí)間。根據(jù)稅法規(guī)定，工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物（包括外購(gòu)貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用）必須在購(gòu)進(jìn)貨物驗(yàn)收入庫(kù)之后申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。對(duì)此，應(yīng)按下列辦法進(jìn)行審查核實(shí)：對(duì)于采取實(shí)際成本組織材料核算的企業(yè)，應(yīng)在查實(shí)“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶(hù)借方發(fā)生額的同時(shí)，看其記賬憑證后面是否附有材料入庫(kù)單，貨物驗(yàn)收入庫(kù)的手續(xù)是否齊全，有無(wú)虛假入庫(kù)的情況。對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)，也可以根據(jù)“在途材料”賬戶(hù)及相關(guān)憑證進(jìn)行查實(shí)。對(duì)于采用計(jì)劃成本組織材料核算的企業(yè)，應(yīng)根據(jù)“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶(hù)借方記錄，對(duì)照“材料采購(gòu)”明細(xì)賬，結(jié)合相關(guān)會(huì)計(jì)憑證進(jìn)行審查。對(duì)于入庫(kù)手續(xù)齊全的購(gòu)進(jìn)貨物，可逆向?qū)彶橘?gòu)貨憑證。必要時(shí)，可以通過(guò)深入倉(cāng)庫(kù)、車(chē)間等進(jìn)行實(shí)地查證。

　�。ǘ�）審查“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”等賬戶(hù)貸方記錄時(shí)，參照委托加工貨物中“原材料——委托加工材料”的審查辦法。